Фирмы, заключающие договоры с зарубежными партнерами, не могут обойтись без расчетов в валюте. В то же время российское законодательство предписывает ведение учета и отчетности в рублях. Расчеты по заключенным валютным договорам подлежат пересчету в соответствии с валютным курсом, с колебаниями которого связаны курсовые разницы. Несмотря на значительные изменения законодательства в этой сфере, термин «курсовые разницы» и выражение «суммовые разницы» до сих пор встречаются в экономической литературе. Идентичны ли эти понятия? Как вести по ним бухгалтерский и налоговый учет? Попробуем разобраться.
Курсовые или суммовые?
Сразу скажем, что с 2015 года существующее в НК РФ понятие «суммовые разницы» из него исключено. Это сделано в целях сближения бухгалтерского и налогового учета. Тем не менее упоминание суммовых разниц может иметь место, если речь идет о расчетах до указанного периода.
Суммовые разницы были связаны с ситуацией, когда в договоре указывался валютный (у.е.) эквивалент задолженности, а рассчитывались стороны в рублях с целью снижения экономических потерь в условиях инфляции. Ст. 317 ГК РФ предусматривает такую возможность. О курсовых разницах речь шла, когда стороны устанавливали и сумму задолженности, и сумму оплаты в валюте иного государства.
В учете операции должны быть зафиксированы в рублях, вне зависимости от того, в какой валютной единице они производились фактически (ПБУ 3/2006 п. 4). Ко всем возникающим при этом учетным расхождениям сумм в настоящее время применяется единый термин «курсовая разница».
Как учитывать курсовые разницы
Курс пересчета активов и обязательств организации может определяться (ПБУ 3/2006 п. 5):
- Центробанком;
- соглашением сторон сделки;
- отдельным законодательным актом.
В ходе осуществления хозяйственной деятельности необходимость определить курс может возникнуть:
- на дату принятия к учету материальных ценностей;
- на дату оплаты;
- на дату утверждения расходов подотчетного лица (авансового отчета);
- на отчетную дату.
К примеру, при пересчете сальдо валютного счета на отчетную дату по сравнению с предыдущей отчетной датой возникает курсовая разница.
Курс валюты может снижаться и повышаться, соответственно, и курсовая разница может быть положительной и отрицательной. Полученные за счет колебания курса суммы могут давать фирме дополнительный доход либо уменьшать его. В БУ на счете 91 по кредиту отражают положительные разницы, а по дебету – отрицательные и результат валютных операций в целом, влияющий на общий финансовый результат.
В текущем учете используются стандартные балансовые счета: 52, 50, 71, 55, 57, 60, 62 и пр. – в зависимости от характера хозяйственных операций.
Внимание! На финансовый результат не влияют курсовые разницы по вкладам в учредителей в уставный (складочный) капитал. Они возникают в промежутке между зафиксированным решением о взносе в УК и фактической оплатой. Разницы включаются в добавочный капитал (ПБУ 3/2006 п. 14).
Авансы, как полученные, так и выданные, учитываются на дату получения, и в дальнейшем их не переоценивают (ПБУ 3/2006 п.9 и 7). Налоговый учет курсовых разниц полностью идентичен бухгалтерскому. При расчете налога на прибыль они включаются соответственно в состав внереализационных доходов и расходов (НК РФ, ст. 250-11, 265-1 п. 5).
Далее приведем примеры расчета и учета курсовых разниц. Все данные взяты условно.
Пример учета курсовой разницы при приобретении и переоценке валюты
Фирма приобрела 2000 долл. Курс валюты на момент приобретения — 63 руб./долл. В конце месяца сумма была переоценена в учете по курсу на дату переоценки 65 руб./ долл. Дт 52 Кт 57 126000 руб. (2000*63) — покупка валюты. 2000*65 = 130000 руб. 130000-126000 = 4000 руб. Дт 52 Кт 91/1 — 4000 руб. — курсовая разница по валютному счету отнесена в доходы.
Пример учета курсовой разницы при расчетах с авансом
Общая сумма поставки ТМЦ составляет 3000 долл. Оплата, согласно договору, осуществляется по курсу ЦБ. Организация сначала перечислила аванс в размере 1000 долл., курс доллара в день оплаты составлял 62 руб./долл. В день оприходования товара курс доллара составил 63 руб./долл. Дт 60 Кт 51 — 62000 руб. — перечислен аванс (1000*62).
На день оприходования товара проводки:
- Дт 10 Кт 60 — 62000 руб. — на часть материалов, покрытых авансом.
- Дт 10 Кт 60 — 126000 руб. (2000*63) — на оставшуюся часть ТМЦ.
Или, если аналитический учет не требует детализации, общая проводка: 62000+126000= 188000 руб., Дт 10 Кт 60 — 188000 руб.
Если при расчетах за ТМЦ возникает курсовая разница, ее отражают проводкой Дт 91 (60) Кт 60 (91) — по аналогии с переоценкой валюты (см. пример выше).
Пример включения курсовой разницы в добавочный капитал
Учредитель принял решение внести в УК 1000 долларов. В соглашении с учредителем для пересчета указан официальный курс ЦБ. На момент подписания он составлял 62 руб. за доллар. УК российской организации должен быть зафиксирован в рублях (ст. 317 ГК РФ), Дт 75 Кт 80 — 62000 руб.
В момент внесения оплаты на валютный счет курс доллара составил 63 руб. за доллар. Проводка — Дт 52 Кт 75 — 63000 руб. Относим положительную курсовую разницу на добавочный капитал: 63000-62000 = 1000 руб., Дт 75 Кт 83 — 1000 руб.
Тезисно
- В настоящее время термин «суммовые разницы» применяется только по отношению к договорам, заключенным до 2015 года. Все суммы, имеющие отношение к колебанию курса валют и пересчету валютного эквивалента в рубли, в учете называются курсовыми разницами.
- Курсовые разницы пересчитываются по курсу ЦБ РФ или в соответствии с условиями договора. Финансовый результат в рублях, определяемый курсовыми разницами, отражается на счете 91. Текущий учет ведется на счетах, соответствующих валютной хозяйственной операции.
- Авансы и аналогичные платежи по сделкам при окончательном расчете не пересчитываются.
- Курсовые разницы по вкладам в УК относят на добавочный капитал.
- Учет курсовых разниц в БУ и НУ полностью совпадает – они относятся на прочие, внереализационные доходы и расходы.